企业重组改制税收政策梳理及并购重组税务尽职调查要览-华税洛阳李浩案
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◎华税税务争议组
编者按：近日，为规范企业在重组改制过程中正确适用税收政策，降低涉税风险罗赖马山，国家税务总局官方网站公布了由财政部税政司以及国家税务总局政策法规司联合汇编的企业重组改制税收政策文件，系统的列举了企业在重组改制过程中涉及到的各税种以及税收规范性文件。另外，并购重组是搞活企业、盘活资产的重要途径。近年来，随着并购数量的剧增和并购金额的增大，税务问题已经成为很多企业在进行并购重组时相当重视却又存在颇多误区的问题马大帅阿豪，究其原因主要是涉税违法犯罪带来的后果比较严重。因而，在并购重组中，当然少不了对目标企业的税务问题进行尽职调查，税务尽职调查能够帮助并购方评估目标企业在涉税事项上的风险以及可操作性筹划方案。
一、企业重组改制税收政策汇编
（一）企业所得税
序号
文件名称
文号及公布日期
主要内容
1
《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》
财税〔2009〕59号天罗子，2009年4月30日
（1）企业重组的形式包括：企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等；
（2）股权支付的概念；
（3）企业重组的税务处理区分不同条件分别使用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定；
（4）适用一般性税务处理的条件；
（5）适用特殊性税务处理的条件；
（6）交易各方对其交易中的股权支付部分的税务处理方法；
（7）企业发生设计中国境内与境外之间（包括港澳台地区）的股权和资产收购交易，可选择使用特殊性税务处理的规定樽海鞘，除了需满足第五条规定的条件之外，还需要同时符合的条件；
……
2
《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》
财税〔2009〕60号，杰里韦斯特2009年4月30日）
（1）企业清算所得税处理的概念；
（2）应进行清算的所得税处理的企业类型；
（3）企业清算的所得税处理包括的内容；
（4）清算所得及清算期；
（5）计税基础的确定；
……
3
《国家税务总局关于发布〈企业重组企业所得税管理办法〉的公告》
国家税务总局公告 2010年第4号，2010年7月26日
（1）总则及定义；
（2）企业重组一般性税务处理管理；
（3）企业重组特殊性税务处理管理；
（4）跨境重组税务管理。
4
《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》
财税〔2014〕109号，2014年12月25日
（1）关于股权收购；
（2）关于资产收购；
（3）关于股权、资产划转。
5
《财政部 国家税务总局关于非货币资产投资企业所得税处理问题的通知》
财税〔2014〕116 号，2014年12月 31日
明确就非货币性资产投资涉及的企业所得税政策问题。
6
《国家税务总局关于非货币资产投资企业所得税有关征管问题的公告》
国家税务总局公告 2015年第33号，2015年5月8日
明确非货币性资产投资企业所得税有关征管问题君临韩娱。
7
《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》
国家税务总局公告 2015年第40号，2015年5月27日
明确股权或资产划转企业所得税征管问题。
8
《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》
国家税务总局公告 2015年第48号，2015年6月24日
明确企业重组业务企业所得税征收管理若干问题
9
《国家税务总局关于全民所有制企业公司制改制企业所得税处理问题的公告》
国家税务总局公告 2017年第34号，2017年9月22日
明确全民所有制企业公司制改制企业所得税处理相关问题。
（二）增值税
序号
文件名称
文号及公布日期
主要内容
1
《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》
国家税务总局公告 2011年第13号，2011年2月18日
纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。
2
《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》
国家税务总局公告 2013年第66号，2013年11月19日
纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债经多次转让后，最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的，仍适用国家税务总局公告 2011年第13号的相关规定，其中货物的多次转让行为均不征收增值税慈利风情网。资产的出让方需将资产重组方案等文件资料报其主管税务机关。
3
《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点
财税〔2016〕36号，2016年3月23日（节选）
附件2：一、营改增试点期间，试点纳税人[指按照《营业税改征增值税试点实施办法》（以下称《试点实施办法》）缴纳增值税的纳税人]有关政策
……
（二）不征收增值税项目。
1.根据国家指令无偿提供的铁路运输服务、航空运输服务，属于《试点实施 办法》第十四条规定的用于公益事业的服务。
2.存款利息。
3.被保险人获得的保险赔付。
4.房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管 理单位代收的住宅专项维修资金。
5.在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部 分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人， 其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。
（三）契税
序号
文件名称
文号及公布日期
主要内容
1
《财政部税务总局关于继续支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》
财税〔2018〕17 号，2018年3月2日
免征契税的适用条件
（四）土地增值税
序号
文件名称
文号及公布日期
主要内容
1
《财政部税务总局关于继续实施企业改制重组有关土地增值税政策的通知》
财税〔2018〕57号，2018年5月16日
暂不征土地增值税的适用条件以及关于扣除的相关规定
（五）印花税
序号
文件名称
文号及公布日期
主要内容
1
《财政部国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》
财税〔2018〕57号，2018年5月16日
（1）关于资金账簿的印花税；
（2）关于各类应税合同的印花税；
（3）关于产权转移书据的印花税。
二、并购重组业务税务尽职调查要点
（一）税务尽职调查的概念
税务尽职调查是指投资方在与目标企业达成初步合作意向后，经协商一致，由税务律师接受投资方的委托，在遵循勤勉尽责、诚实守信原则的基础上，对目标企业一切与本投资有关的税务事项进行调查，形成有助于投资方进行谈判磋商、做出投资决策的报告性文件多花指甲兰，最终使投资方能够充分确信：目标企业与本投资有关的重大税务事项不存在显著的法律风险。
（二）税务尽职调查的主要内容及税法风险识别
1、目标企业纳税主体概况
（1）调查内容
包括：a.纳税主体资格；
b.内部组织结构及管理制度；
c.外部组织结构及关联关系；
d.主要经营情况。
（2）税法风险识别
a.目标企业是否依法履行各项税收征管的程序性义务，税务登记、账簿凭证管理、税务档案管理以及税务资料的准备和报备等涉税事项是否符合税法规定；
b.目标企业的财务会计制度、岗位设置是否符合会计法、税法规定；
c.目标企业的会计、发票使用等岗位职责设置是否合理，税务风险内控机制是否建立、完善；
d.目标企业的财务管理岗位职责设置是否合理，财务管理机制、财务风险内控机制是否建立、完善；
e.目标企业的重大经营决策和日常经营活动是否考虑税收因素的影响；
f.目标企业是否设置税务风险管理组织机构，岗位及职责的设置是否合理，是否具有税务风险识别、评估机制及税务风险控制和应对机制，涉税员工的职业操守和专业胜任能力。
2、目标企业适用的税收政策
（1）调查内容
包括：a.目标企业主要经营活动所涉及的主要税种的全国性税收法律、法规、规章及政策性规定；
b.目标企业主要经营活动所涉及的主要税种的所在省、自治区、直辖市及所在地市的税收政策性规定；
c.目标企业主要经营活动所涉及的主要税种的全国性税收政策近三年的重大变化；（4）目标企业主要经营活动所涉及的主要税种的所在地税收政策近三年的重大变化；（5）目标企业的税种及税收政策与投资方之间的差异。
（2）税法风险识别
a.目标企业所涉及各税种的纳税义务复杂化程度；
b.目标企业所适用的全国性税收政策是否存在潜在的重大变化；
c.目标企业所适用的地方性税收政策是否存在潜在的重大变化；
d.目标企业所适用的税收政策与投资方所适用的税收政策存在的主要差异及对双方的影响；
e.目标企业所适用的税收政策本身是否存在不具体、不明确、争议较多等问题。
3、目标企业涉及税种的缴纳情况及主要税种的风险点排查
（1）调查内容
包括：a.目标企业所涉及的全部税种；
b.目标企业涉及税种的应纳税额；
c.目标企业涉及税种的实际缴纳情况。
主要税种的风险点共计约1000余个，应根据目标企业的主要经营活动有针对性地选择排查，其中涉及较多的税种为：企业所得税；个人所得税；消费税；营业税；增值税；土地增值税；资源税；其他税种：印花税、车船税、城镇土地使用税、房产税等。
（2）税法风险识别
a.对税务事项的会计处理是否符合相关会计制度或准则以及相关法律法规；
b.是否存在长期的、固化的、重大的税务处理错误；
c.重大交易事项是否存在应缴未缴但税务机关尚不知情的税款；
d.是否存在不应缴纳但已缴纳的税款；
e.是否存在货物流、发票流、资金流不一致的增值税发票使用情况，是否存在虚开增值税专用发票的行为稀人。
4、目标企业适用的税收优惠政策
（1）调查内容
包括：a.目标企业过去已经享受的税收优惠政策及具体情况；
b.目标企业正在享受的税收优惠政策及具体情况。
（2）税法风险识别
a.在目标企业过去已经享受的税收优惠政策中，是否存在不符合税收优惠条件、故意骗取税收优惠资格等违规违法行为；
b.在目标企业正在享受的税收优惠政策中，是否存在不符合税收优惠条件、故意骗取税收优惠资格等违规违法行为；
c.目标企业是否存在符合某一税收优惠政策的条件但并未申请适用的情况；
d.本次投资交易是否对目标企业过去已经享受的税收优惠政策造成不利影响；
e.本次投资交易是否对目标企业正在享受的税收优惠政策造成不利影响。
5、目标企业关联交易及转让定价情况
（1）调查内容
目标企业与境内外关联方的关联交易情况。对于外商独资企业及中外合资企业，应重点调查其与境外关联方的关联交易情况，识别目标企业转让定价的特别纳税调整风险。这一税法风险有别于目标企业的常规税法风险，具有极强的隐蔽性和复杂性的特点。在尽职调查中，应重点调查的内容包括目标企业的股权结构、境外关联方的主要情况、产品主要的销售渠道、产品销售的定价策略、向境外支付大额服务费及特许权使用费的情况以及外方投资者的主要情况苗草堂。
（2）税法风险识别
识别转让定价的特别纳税调整风险要从企业间的关联交易入手。企业间的关联交易主要包括四类，分别是有形资产购销或使用交易、无形资产转让或使用交易、融通资金和提供劳务。收购方应当对目标企业存在的上述关联交易类型进行分类汇总，分别排查其可能存在的转让定价安排及相应风险。
6、目标企业税务争议情况
（1）调查内容
包括：a.目标企业过去五年内因税收违法行为被税务机关处以补税、处罚的情况；
b.目标企业过去五年内因税收犯罪被法院判处刑事责任的情况；
c.目标企业正在进行税务自查的情况；
d.目标企业正在受到税务机关税务检查、税务稽查的情况；
e.目标企业正在接受公安机关侦查、检察院审查起诉或法院审理的税务行政诉讼、涉税刑事诉讼情况。
（2）税法风险识别
a.目标企业是否已足额缴纳税务机关认定的应补缴的税款、滞纳金及罚款；
b.目标企业正在进行的税务自查程序在未来完成后可能补缴的税款及相应处罚；
c.目标企业未来可能被税务机关处以补缴税款、罚款的可能性及救济可行性；
d.目标企业未来可能被法院判处涉税犯罪刑罚处罚的可能性及救济可行性王江太。
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